“Nel merito, come già evidenziato nella circolare n. 47102 del 18 ottobre u.s., l’istituto della “rateazione delle somme dovute” di cui al cennato art. 3-bis del D.Lgs. n. 462/1997, al quale fanno riferimento anche le imposte di competenza AAMS (ISI, PREU e IU), è stato modificato da ripetuti interventi normativi, ad opera: del D.L. 13 maggio 2011, n. 70 (convertito con modificazioni dalla legge 12 luglio 2011, n. 106); del D.L. 6 dicembre 2011, n. 201 (convertito con modificazioni dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214); del D.L. 2 marzo 2012, n. 16 (convertito con modificazioni dalla legge 26 aprile 2012, n. 44).
In particolare, l’articolo 7, comma 2, lett. u), del D.L. n. 70/2011, in vigore dal 14 maggio 2011, ha previsto l’eliminazione del requisito della “temporanea situazione di obiettiva difficoltà”, prima esistente per accedere alla rateazione di importi inferiori o uguali a 2.000 euro; i contribuenti possono, ora, rateizzare somme inferiori a tale soglia limite senza dover presentare alcun documento giustificativo. Inoltre, la medesima norma ha disposto l’esclusione della prima rata dal raggiungimento della soglia di 50.000 euro - oltre la quale era necessario fornire idonea garanzia - nonché la possibilità di scegliere rate decrescenti per il relativo piano di rateazione.
Successivamente, l’articolo 10, comma 13-decies, del decreto n. 201/2011, in vigore dal 28 dicembre 2011, ha abrogato l’onere della garanzia per la rateazione d’importi superiori a 50.000 euro. La disposizione previgente, infatti, è stata, come si è detto, prima modificata dal cennato decreto n. 70/2011 e poi definitivamente abrogata dal decreto n. 201/2011. Oggi i contribuenti possono rateizzare importi superiori a 50.000 euro, senza dover produrre alcuna garanzia.
Il medesimo art. 10, comma 13-decies, invero, ha modificato gli effetti sanzionatori nel caso di “ritardato pagamento” di una rata (diversa dalla prima) che, se pagata entro la scadenza
della rata successiva, non sospende il beneficio della rateazione, ammettendo solo l’iscrizione a ruolo della sanzione prevista dall’art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997, commisurata all’importo della rata versata in ritardo e degli interessi legali. L’iscrizione a ruolo non è, comunque, eseguita qualora il contribuente abbia effettuato ravvedimento entro la scadenza della rata successiva.
Infine, l’articolo 1, comma 1, del decreto n. 16/2012, in vigore dal 2 marzo 2012, ha rimosso il divieto di dilazione della cartella di ruolo a seguito di decadenza dalla rateazione di cui all’articolo 3-bis del D.Lgs. n. 462/1997.
Orbene, tracciata l’evoluzione della norma sopra riferita, occorre rilevare che - come già evidenziato nella circolare del 18 ottobre 2012 citata in premessa - ove il versamento fosse eseguito dal contribuente nei primi 14 giorni successivi alla data di scadenza, la sanzione di cui all’art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997 (30%) sarà proporzionalmente diminuita, in funzione del tempo decorso, in ragione del 2% per ogni giorno di ritardo (1/15 del 30%).
L’esempio di seguito indicato chiarirà meglio quanto sopra enunciato. Si supponga che l’importo della rata sia di 1.000 euro e che la data di scadenza prevista per la rata in questione, sia il 29 febbraio 2012.
Si supponga, altresì, che il pagamento della rata (diversa dalla prima) e dei relativi interessi di rateazione (fissati nella misura del 3,5% annuo dall’articolo 5 del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 21 maggio 2009), sia eseguito con due giorni di ritardo, vale a dire il 2 marzo 2012.
Il pagamento tardivo della rata in questione (€ 1.000,00), pur non pregiudicando il proseguimento della rateazione, comporta l’iscrizione a ruolo delle seguenti somme: 40 euro a titolo di sanzione (pari al 4% di 1.000 euro, ossia 2% * 2 giorni di ritardo); 0,14 euro a titolo di interessi legali (pari al 2,5% annuo di 1.000 euro * 2 giorni di ritardo). Se il versamento della rata fosse eseguito il 31 maggio 2012 (data di scadenza della rata successiva), le somme da iscrivere a ruolo sarebbero le seguenti: 300 euro a titolo di sanzione (pari al 30% di 1.000 euro); 6,30 euro a titolo di interessi legali (pari al 2,5% annuo di 1.000 euro, per 92 giorni di ritardo).
Se, invece, il versamento della rata fosse eseguito dopo il 31 maggio 2012 (quindi oltre la scadenza della rata successiva), verrebbe meno il beneficio della rateazione, con iscrizione a ruolo delle residue somme dovute. La misura della sanzione, nel caso di specie, sarebbe applicata in modo ordinario (30%) sull’intero debito originariamente comunicato al contribuente con l’Avviso bonario.
Sempre nella circolare del 18 ottobre 2012, si è evidenziato che l’iscrizione a ruolo non è eseguita se il contribuente si avvale del ravvedimento di cui all’articolo 13 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, entro il termine di pagamento della rata successiva, conseguendo, in specie, che ai fini del perfezionamento dell’istituto del ravvedimento è necessario che, oltre al pagamento della sanzione ridotta a 1/10 (se il ritardato pagamento è eseguito nel termine di trenta giorni dalla data della sua commissione), ovvero a 1/8 (se detto pagamento è eseguito dopo i 30 gg. ma, comunque, entro il termine di scadenza della rata successiva), siano versati gli interessi moratori calcolati al tasso legale con maturazione giorno per giorno. A tale regola fa eccezione l’Imposta unica sui giochi e le scommesse (che sconta un carattere di specialità ai sensi dell’art. 5, comma 7, del D.Lgs. n. 504/1998). Per tale Imposta, dunque, la sanzione per ravvedimento si riduce a 1/12 (entro i 30 gg.) e 1/10 (oltre i 30 gg.).
Riprendendo l’esempio citato prima, il tardivo pagamento della rata in scadenza il 29 febbraio 2012, avvenuto il 2 marzo 2012, potrà essere regolarizzato dal contribuente entro 30 giorni dalla violazione (cioè entro il 30 marzo 2012), pagando 4 euro a titolo di sanzione ridotta (pari a 1/10 di 40) e 0,14 euro a titolo di interessi legali.
Ove il versamento della rata fosse, invece, eseguito il 31 maggio 2012 (data di scadenza della rata successiva e ultimo giorno utile per avvalersi del ravvedimento), la regolarizzazione della tardività dovrebbe avvenire necessariamente entro tale data, pagando 37,50 euro a titolo di sanzione ridotta (pari a 1/8 di 300) e 6,30 euro a titolo di interessi legali.
Il medesimo ragionamento può essere fatto nel caso dell’Imposta unica, salvo sostituire la riduzione della sanzione per ravvedimento con: 1/12 (per il ravvedimento breve - entro 30 gg. dalla violazione) e con 1/10 (per il ravvedimento lungo - oltre i 30gg.).
Per quanto fin qui esposto, appare evidente che l’iscrizione a ruolo rappresentata nella nota citata in oggetto non trova fondamento alla luce del quadro normativo sopra descritto. Peraltro, con l’articolo 10, comma 13-undecies del cennato decreto 201/2011, il legislatore ha espressamente esteso l’efficacia delle nuove disposizioni anche alle rateazioni iniziate precedentemente all’entrata in vigore delle norme emendative, purché ancora “in corso” a quella data.
Al riguardo, possono intendersi “ancora in corso” non solo le rateazioni che alla data di entrata in vigore delle nuove norme non presentano alcuna irregolarità nei pagamenti rateali, ma anche quelle per cui, alla medesima data, si è già manifestata una causa di decadenza/inefficacia, non più qualificabile come tale nell’ambito del mutato quadro normativo.
Tra le situazioni citate rientrano, certamente, le rateazioni giudicate decadute per tardivo pagamento di una o più rate (diverse dalla prima), sempreché il contribuente abbia continuato ad effettuare il pagamento delle rate entro i termini previsti dalla nuova normativa e, quindi, la rateazione sia in corso alla data di entrata in vigore della legge.
Pertanto, ove la situazione della rateazione del contribuente - alla luce delle norme sopra richiamate - dovesse essere giudicata regolare, codesto Ufficio potrà operare lo “Sgravio” totale del ruolo emesso (in autotutela) dandone, nel contempo, tempestiva comunicazione al contribuente medesimo.
L’eventuale iscrizione a ruolo delle sanzioni commisurate alle rate tardivamente versate, calcolate nei modi sopra menzionati, qualora d’importo superiore al minimo stabilito per legge per le iscrizioni a ruolo, potrà essere poi eseguita tenendo conto che, ai sensi dell’art. 3-bis, comma 5, del D.Lgs. n. 462/1997, la notificazione delle cartelle di pagamento conseguenti alle iscrizioni a ruolo deve essere eseguita entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di scadenza della rata pagata in ritardo”, si legge nella nota Aams.